Effetti civilistici e fiscali della contestazione di una fattura in edilizia

L’Ordinanza Cassazione n. 29555 del 08.10.2024 rappresenta l’occasione per ripercorrere alcuni concetti fondamentali per la corretta determinazione del reddito fiscale.
In particolare, il caso è quello di una s.r.l. che effettua lavori edili. Per schematizzare i concetti espressi e chiarirli, procediamo ad un esempio con cifre che non sono quelle della fattispecie esaminata dalla Corte, ma volutamente semplificate.
La s.r.l. nel 2014 ultima i suoi lavori edili e fattura per essi euro 1.000. Prima della chiusura dell’esercizio, il committente contesta i lavori effettuati per euro 400.
Esaminiamo il corretto comportamento fiscale e civilistico.
La società, nel caso oggetto della ordinanza, procede a rettificare i ricavi nel 2014 per 400, indicando come contropartita il conto note credito da emettere.
Tale operato, secondo la ricostruzione della suprema Corte, non è fiscalmente corretto. Spieghiamo le motivazioni di tale conclusione. Per approfondimenti, consigliamo il corso Il bilancio spiegato ai giuristi – VI edizione

1. Momento di rilevazione del ricavo nel caso di prestazione di servizi

Nel momento in cui una prestazione di servizi è ultimata matura il ricavo come quantificato da contratto sottoscritto dalle parti (109 T.U.I.R- OIC15). L’emissione della fattura, prima dell’incasso, è volta ad esigere il pagamento; ai fini iva, infatti, per le prestazioni di servizi (salvo che per alcune operazioni con l’estero) è solo l’incasso che determina il sorgere dell’obbligo di fatturazione. Quindi, al momento di ultimazione della prestazione, è maturato il ricavo, ma non si è obbligati alla fatturazione. È solo l’incasso della prestazione che determina l’obbligo di emettere fattura entro i 12 gg dalla effettuazione della stessa.
Se nello stesso esercizio, il committente contesta i lavori effettuati, dal punto di vista fiscale si genera una sopravvenienza passive articolo 101 comma 4 T.U.I.R. Tale sopravvenienza rileva fiscalmente nel momento in cui il componente acquisisce esistenza certa ed è determinabile in modo obiettivo. I due requisiti (109 T.U.I.R), si palesano, nel caso oggetto dell’ordinanza, solo nell’esercizio 2017, a seguito di sentenza del tribunale che riconosce la fondatezza della contestazione. Quindi la società deve tassare 1000 nel 2014, e può dedurre 400 come sopravvenienza passiva nel 2017.

2. Differenza tra la sopravvenienza passiva e la perdita su crediti

Rileva in merito la circolare Agenzia Entrate 26/E/2013: se il motivo della rettifica del ricavo si rinviene nella contestazione della fornitura e non nelle difficoltà finanziarie del debitore, si è in presenza di una sopravvenienza passiva e non di una perdita su crediti, quindi si rientra nel 101 comma 4 e non nel 101 comma 5 T.U.I.R. La precisazione è importante, perché la deduzione della perdita su crediti, segue una disciplina diversa da quella della deduzione delle sopravvenienze passive.  La deduzione delle perdite su crediti di “modesta entità”, ad esempio, è inapplicabile alla sopravvenienza passiva. Allo stesso modo, una sentenza in primo grado sfavorevole consente la rilevazione di una sopravvenienza passiva mentre la rilevazione di una perdita su crediti, esige la “definitività” (in parte temperata da Dlgs 147/2015) della stessa. La sentenza Corte di Cassazione 12693/2022 afferma la necessità di provare, per dedurre una perdita su crediti, la definitività della stessa, cioè la impossibilità di recupero. Con la consulenza giuridica 9/2020, l’Agenzia Entrate afferma, in materia di sopravvenienze, che una sentenza o lodo arbitrale ne comporta la rilevazione a conto economico, a prescindere dal passaggio in giudicato della stessa.
Dal punto di vista civilistico, la società, in ossequio ai corretti principi contabili, dovrà stanziare degli accantonamenti nell’anno 2014, in ossequio al principio di prudenza.

3. Trattamento IVA per il fisco

Il tema consente, infine, interessanti precisazioni anche in materia di iva, in cui è notorio che il mancato incasso di una fattura non può giustificare l’emissione di una nota credito con rettifica iva, consentita solo nelle ipotesi disciplinate dall’articolo 26 D.P.R.  IVA, tra le quali, il mancato incasso rileva solo a seguito di una procedura esecutiva individuale infruttuosa oppure di una procedura concorsuale o accordo di ristrutturazione o piano attestato.
Ai sensi del 1668 C.C., in presenza di difformità o vizi, il committente può chiedere che il prezzo sia proporzionalmente diminuito. Una sentenza che accolga tali contestazioni riquantificando a ribasso il corrispettivo, consente di emettere una nota credito con rettifica iva anche oltre il termine annuale. Nello stesso senso la norma di comportamento AIDC numero 222/2023, che in materia di accordi transattivi, formula la seguente massima:
il termine annuale previsto dall’articolo 26, terzo comma Dpr 633/72 per l’emissione di nota credito in caso di sopravvenuto accordo tra le parti è circoscritto ai casi in cui- in assenza di qualsiasi contestazione in merito alla esecuzione del contratto- le parti decidono di variarne i termini di comune accordo.

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