La sanzione per omessa esecuzione delle ritenute assorbe quella per l’omesso versamento

In materia di sanzioni tributarie, dopo le modifiche operate dall’art. 15 del DLgs. n. 158 del 2015, tra la fattispecie di ritardato od omesso versamento diretto e la fattispecie di violazione dell’obbligo di esecuzione di ritenute alla fonte vi è un rapporto di assorbimento, tale per cui la prima è assorbita nella seconda.

Di conseguenza, il contribuente che ha omesso di eseguire la ritenuta alla fonte può essere sanzionato solo per questa violazione, non anche per non aver versato la ritenuta che avrebbe dovuto operare e non ha operato.

Questo è quanto hanno affermato i giudici della suprema Corte di Cassazione nell’ordinanza n. 3056 del 6 febbraio 2025.

Sanzione per omessa esecuzione delle ritenute e omesso versamento: la vicenda processuale

La controversia attiene al ricorso avverso un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate aveva contestato l’omessa indicazione di un percipiente nel modello 770/2010 ordinario, l’infedele dichiarazione per il mancato versamento di ritenute per un importo di euro 11.625 e la mancata esecuzione di ritenute a titolo d’imposta, con irrogazione di una sanzione pecuniaria oltre ad interessi e a spese di notifica.

Oltre all’avviso di accertamento, l’Agenzia delle Entrate notificò alla società un atto di contestazione con cui, con riferimento al presunto omesso versamento di ritenute di cui al predetto avviso, venne irrogata l’ulteriore sanzione amministrativa pecuniaria di euro 3.487,50, oltre ai diritti di notifica.

La controversia è giunta in cassazione laddove la società ricorrente ha lamentato l’illegittimità della sentenza impugnata laddove non riconosce l’illegittima quantificazione della sanzione in violazione del principio del concorso di violazioni, in violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 1, del DLgs. n. 472 del 1997.

La contribuente censura la sentenza impugnata per non avere individuato esattamente le condotte sanzionate e per non aver rilevato che, in realtà, l’amministrazione aveva irrogato due distinte sanzioni a fronte di una stessa condotta, sicché non avrebbe dovuto operare il cumulo materiale delle sanzioni, bensì avrebbe dovuto operare il cumulo giuridico.

La sentenza impugnata, inoltre, fa riferimento anche a condotte differenti, consistenti l’una nell’inosservanza dell’obbligo di esecuzione delle ritenute e, l’altra, nell’inosservanza dell’obbligo di versamento delle ritenute; condotte che, per la contribuente, non rileverebbero nel caso di specie.

La Corte ha ritenuto fondato il motivo di doglianza e ha cassato con rinvio la sentenza impugnata.

La sentenza impugnata non individua chiaramente quali siano le condotte della contribuente oggetto dell’irrogazione delle sanzioni, ed è anche contraddittoria in quanto, da un lato, afferma che la contribuente avrebbe realizzato “due distinte condotte entrambe di tipo omissivo”, per poi aggiungere che tali condotte sarebbero state realizzate “con una sola azione”.

La Corte ha dunque accolto la doglianza della contribuente nella parte in cui, sul presupposto che con una sola condotta siano state integrate più fattispecie sanzionatorie, non si è vista applicare il cumulo giuridico di cui all’art. 12 del DLgs. n. 472 del 1997.

Con riferimento, poi, al cumulo materiale tra la sanzione per inosservanza dell’obbligo di esecuzione delle ritenute e la sanzione per l’inosservanza dell’obbligo di versamento, cumulo al quale la sentenza impugnata fa riferimento e di cui la contribuente contesta la conferenza rispetto al caso di specie, deve comunque osservarsi che, in seguito alla modifica dell’art. 14 del DLgs. n. 471 del 1997 operata dall’art. 15 del DLgs. n. 158 del 2015, tra la fattispecie di ritardato od omesso versamento diretto e la fattispecie di violazione dell’obbligo di esecuzione di ritenute alla fonte vi è un rapporto di assorbimento, tale per cui la prima è assorbita nella seconda, con la conseguenza che il contribuente che ha omesso di eseguire la ritenuta alla fonte può essere sanzionato solo per questa violazione, non anche per non aver versato la ritenuta che avrebbe dovuto operare e non ha operato.